David Ulloa
La DIAN, en Concepto 877 de 2022, ratificó su histórica posición sobre el tratamiento en materia de IVA para los contratos de cuentas en participación, sin considerar las características que a mi juicio son propias de este tipo de colaboración.
La Autoridad insiste en que el artículo 18 E.T. no puede aplicarse para efectos del IVA, por lo cual es el socio gestor quien: (i) liquida, factura, recauda, declara y paga el IVA derivado de la colaboración; (ii) tiene derecho de manera exclusiva a solicitar los impuestos descontables y las retenciones de IVA; y (iii) reconoce la totalidad del ingreso de la operación dentro de su declaración de IVA.
Desde una perspectiva práctica, es posible sostener que las cuentas en participación se desarrollan sobre relaciones de mandato. En efecto, de acuerdo con su definición legal, este contrato parte de una pluralidad de comerciantes que toman interés en una operación mercantil, que es ejecutada por uno de ellos a nombre propio, pero con cargo a rendir cuentas y dividir los resultados entre los partícipes. En definitiva, podría decirse que se trata de una relación que desarrolla implícitamente un mandato sin representación.
El hecho de que existan intereses comunes para el partícipe gestor y el oculto, y no solo en favor del oculto, no elimina el hecho de que en esencia el socio gestor desarrolla actividades por cuenta también de sus socios ocultos (como mandatario).
Bajo esta interpretación, consideramos que podría resultar aplicable el artículo 1.2.4.11. del DUR, el cual establece la transmisión de impuestos descontables y retenciones en la fuente a favor de los mandantes (partícipes ocultos). Sin embargo, la DIAN insiste en que las cuentas en participación no son asimilables en sus efectos a un contrato de mandato y, ante la ausencia de regulación precisa, procede a realizar desarrollos doctrinales sin un fundamento legal claro.
Bajo una interpretación analógica, debería ser viable extender los efectos del contrato de mandato a escenarios que, sin estar expresamente regulados, se asimilan en sus efectos prácticos.
La DIAN, en Concepto 10461 de 2016, reconoció la posibilidad de que en el marco de un contrato de colaboración empresarial se desarrolle un mandato; y en Concepto 673 de 2021, se indicó que en estos casos resulta aplicable la reglamentación del contrato de mandato ya mencionada. Sin embargo, en la reciente doctrina en materia de IVA, se insiste en la imposibilidad de distribuir los impuestos descontables en las proporciones de la colaboración.
Similar conclusión surge de la posición histórica de la Administración en relación con la posibilidad de solicitar la retención en la fuente en renta. En Concepto 8537 de 2018, la Autoridad también indicó que solamente quien obre como socio gestor, podrá reflejar las retenciones en la fuente que le hayan sido practicadas, pues entiende que es el titular del ingreso sujeto a retención. Lo cual, no puede ser más ajeno a la realidad comercial y de negocios de este tipo de contratos.
El tratamiento fiscal de figuras contractuales que no cuentan con una regulación expresa y precisa, debería atender criterios de sustancia económica y de propósito comercial, aún más si se tiene en cuenta que vía interpretación analógica es posible definir tratamientos válidos en situaciones económicamente similares, sin necesidad de generar distorsiones interpretativas.
*David Ulloa, Asociado Posse Herrera Ruiz
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