Reembolso de aporte en especie: ¿renta o ganancia ocasional?

Según lo establecido en el artículo 26 del Estatuto Tributario se consideran ingresos constitutivos de renta todos aquellos ‘que sean susceptibles de producir un incremento neto del patrimonio en el momento de su percepción’.

Así las cosas, en el momento en que se lleva a cabo la liquidación de una sociedad, una vez se realice el pago de pasivos, es decir, de todas las deudas que esta tenga, se podrá distribuir el remanente de los activos entre los asociados según lo dispone el artículo 247 del Código de Comercio. Conforme a lo anterior, parecería que este ingreso podría considerarse como base de la renta líquida, si se tiene en cuenta que estaría incrementado el patrimonio del asociado, caso en el cual estaría gravado a una tarifa del 35%.

La liquidación de una sociedad implica la restitución de aportes a los asociados, hecho que, según reiterados conceptos de la Dian, no constituye un incremento patrimonial para estos, toda vez que el aporte se debe tener como una cuenta por cobrar para el socio u accionista. Así las cosas, el artículo 301 del Estatuto Tributario establece que pueden considerarse como ganancia ocasional ‘las originadas en la liquidación de una sociedad de cualquier naturaleza por el exceso del capital aportado o invertido cuando la ganancia realizada no corresponda a rentas, reservas o utilidades comerciales repartibles como dividendo o participación, siempre que la sociedad a la fecha de la liquidación haya cumplido dos o más años de existencia’, caso en el cual el incremento será gravado con una tarifa del 10%.

Conforme a lo anterior, el tema parece ser claro cuando se trata de aportes en dinero, pero ¿qué sucede cuando se realiza un aporte en especie? ¿el reintegro de un bien constituiría un ingreso gravable con impuesto de renta?

En este caso, es importante poner de presente que cuando se hace un aporte en especie, debe considerarse como un pago del aporte y no como un intercambio de bienes. En consecuencia, y según la legislación comercial colombiana, el aporte debe estimarse en un valor comercial determinado para así definir si el valor patrimonial del mismo es igual, mayor o inferior al valor de las acciones o cuotas que desea adquirir el socio. Así las cosas, y según se establece en Concepto de la Dian No. 038764-03 y No. 095030-09, ‘si se trata de aportes en especie, de conformidad con el artículo 26 del estatuto tributario, deberá determinarse la existencia o no de ingresos susceptibles de ser gravados con el impuesto sobre la renta lo que ocurrirá siempre que el valor de las acciones o especie recibidas a cambio excedan el valor del bien entregado como aporte’.

Por lo demás, al momento de la liquidación de la sociedad y en consideración a que independientemente de la forma en que se haya hecho el aporte, sea en dinero o en especie, lo que se busca en esta etapa es el reembolso del mismo, se podría concluir que si este supera el costo fiscal del aporte inicial, la diferencia constituye ganancia ocasional a luz de lo dispuesto en el referido artículo 301, siempre y cuando no sea repartible como dividendo. Lo que se debe tomar como base para este cálculo sería entonces el valor del aporte, entendiéndolo como el valor de las acciones o cuotas que se adquirieron inicialmente y no el valor comercial del bien para el momento que fue aportado.