Régimen sancionatorio y facturas electrónicas

Con la entrada en vigencia de la factura electrónica y dada la multiplicidad de inconvenientes que han tenido los contribuyentes para su implementación, especialmente por las particularidades de las diversas industrias y estructuras económicas que no fueron expresamente reguladas en la norma, cobra relevancia la sanción prevista en el artículo 657 del Estatuto Tributario, por ser este uno de los tipos sancionatorios previsto para el caso de irregularidades en la implementación y expedición de la factura electrónica y surge la duda sobre el alcance y extensión de las facultades de la Administración en la imposición de esta sanción.

La sanción establecida en el artículo 657 del Estatuto Tributario es una de las sanciones más drásticas del régimen sancionatorio fiscal por el perjuicio reputacional que supone y ello es así puesto que es una sanción que tiene por objeto castigar una acción o conducta evasiva.

Así, dicha norma permite a la Administración Tributaria imponer la sanción de clausura o cierre del establecimiento de comercio, oficina, consultorio y, en general, del sitio donde se ejerza la actividad, profesión u oficio, mediante la imposición de sellos oficiales que contendrán la leyenda “CERRADO POR EVASIÓN”. Si bien, la norma establece que si el contribuyente objeto de esta sanción se acoge y paga una multa pecuniaria prevista en la ley, la Administración Tributaria se abstendrá de decretar la clausura del establecimiento, esta sanción económica resulta en no pocos casos desproporcionada y confiscatoria dadas las bases utilizadas para su tasación.

En cuanto a sanciones, el artículo 684 - 2 del Estatuto Tributario se encargó de incorporar en la legislación fiscal la obligación, en cabeza de determinados contribuyentes, de implementar sistemas técnicos de control. Ahora bien, en cuanto a la sanción por no implementar estos sistemas, la norma en mención dispuso que la no adopción de dichos controles o su violación dará lugar a la sanción de clausura del establecimiento en los términos del artículo 657.

Ello trasladado al ámbito de la facturación electrónica implica que la no adopción de la factura o su violación darán lugar a la imposición de esta sanción.

En cuanto a la no adopción, es clara la hipótesis que justifica su imposición, el mayor problema estará dado cuando el contribuyente se enfrente al escenario de violación del medio de control pues, dada la amplitud del término, la discrecionalidad radicada en cabeza del funcionario de la Dian puede dar lugar a la imposición indiscriminada e injustificada de esta sanción por meras las inconsistencias formales.

De hecho, ya bajo el régimen de facturación anterior, evidenciamos casos en los que las inconsistencias formales fueron equiparadas por la Dian a la no adopción o violación del sistema de control que sin duda constituyen acciones completamente diferentes y de un tinte más gravoso.

¿Cuál debería ser el trámite o procedimiento previo a la imposición de esta sanción? Bajo el antecedente descrito y dada la novedad del régimen de facturación electrónica y los errores e inconsistencias que, al menos en el periodo inicial de ajuste seguramente se presentarán para muchos contribuyentes, preocupa que se genere una imposición masiva de esta sanción.

Por eso, será importante que el ente fiscalizador tenga presente que, como lo ha advertido la jurisprudencia, la sanción de cierre del establecimiento solo puede proceder, por su gravedad, en los casos que se compruebe una actuación fraudulenta por parte del contribuyente que indique acciones de evasión.

Ello exigirá por supuesto que la Administración de Impuestos haya previamente efectuado un ejercicio de análisis probatorio, examinando la contabilidad, declaraciones y todos los soportes fiscales y contables. De manera que mientras las facturas y sus soportes reflejen información de terceros que exige la Ley y permita a la Dian ejecutar su labor de revisión y fiscalización, los errores o inconsistencias formales no justificarán de ninguna forma la imposición de la sanción.

Adicionalmente, es de esperar que la Dian permita un periodo de gracia antes de iniciar procesos de revisión sobre un medio de control que deberá irse depurando en los primeros meses de aplicación.