El artículo 90 del Estatuto Tributario (en adelante “E.T”) regula la determinación de la renta bruta en la enajenación de activos a cualquier título. La aplicación de esta disposición a actos o negocios gratuitos, tales como donaciones, distribuciones de utilidades en especie, distribución de remanentes, entre otros; ha sido motivo de discusión en espacios académicos y profesionales, pues hay quienes consideran, entre ellos la DIAN, que la norma no discrimina entre actos gratuitos y onerosos por lo que debe ser aplicada a ambos, de modo que el enajenante calcularía una especie de ingreso teórico.
Por otra parte, hay quienes consideran que los actos o negocios gratuitos no suponen la obtención de un precio o remuneración para el enajenante, motivo por el cual no hay lugar a la aplicación del artículo 90 mencionado. En sentencia del 10 de noviembre de 2022 (rad. 25400) el Consejo de Estado declaró nulo el Oficio 2949 de 2019 de la DIAN en el cual la entidad sostuvo que el artículo 90 resultaba aplicable a los actos o negocios gratuitos.
¿Cuál era la posición de la DIAN en el Oficio 2949 de 2019 antes de su nulidad?
A criterio de la DIAN, el artículo 90 del E.T. regula en su parte inicial la renta bruta o la pérdida proveniente de la enajenación a cualquier título. Para la entidad el término enajenación debía ser entendido en su sentido natural obvio como “aquella actuación por medio de la cual se transfiere la propiedad de un bien sin importar el modo o si es a título oneroso o gratuito”. Por lo anterior, la autoridad de impuestos consideraba que el artículo ya mencionado debía ser aplicado en todo tipo de negocios jurídicos en los cuales se transmitiera el dominio ya que esta norma no contiene exclusiones o excepciones para algunos tipos de negocios jurídicos.
Al amparo de la anterior interpretación, la DIAN consideró que actos o negocios jurídicos de enajenación en los cuales el enajenante no recibía un beneficio económico o un precio por la transferencia de dominio del bien, como el caso donaciones o la distribución de utilidades en especie, entre otros; se encontraban regulados bajo el artículo 90 del E.T. lo cual implicaba que el enajenante debía determinar un precio de enajenación teórico susceptible de estar gravado con el impuesto sobre la renta.
¿Cuál es la posición del Consejo de Estado?
A juicio del Alto Tribunal, la DIAN interpretó de manera errónea el articulo citado, pues este no puede ser aplicado a actos o negocios gratuitos que no generan contraprestación alguna para el enajenante. Algunos argumentos utilizados por Consejo de Estado fueron:
- Los supuestos regulados en el artículo parten de la existencia de un precio para su aplicación: i) “el precio de enajenación es el valor comercial realizado en dinero o en especie”, ii) “que el valor comercial corresponda al precio comercial promedio”, iii) “que la DIAN puede fijar un precio de enajenación acorde con la naturaleza de los activos, entre otro”. Lo anterior resulta contrario a los actos o negocios gratuitos, pues estos carecen de precio o remuneración.
- Si bien actos como las donaciones, las asignaciones de remanentes en la liquidación de sociedades y el pago de dividendos en especie cuentan con reglas en otras disposiciones del E.T que determina como se establece el ingreso en cabeza de los beneficiarios, dichas normas no prevén la posibilidad de imputar un precio al enajenante, en estos casos al donante, la sociedad liquidada o la pagadora de los dividendos, pues este no obtiene un ingreso susceptible de incrementar el patrimonio.
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